Sperrfristverstoß nach § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG durch Formwechsel einer Oberpersonengesellschaft zu Buchwerten

Der Formwechsel einer Oberpersonengesellschaft zu Buchwerten in eine KapG führt zu einem Sperrfristverstoß nach § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG, wenn innerhalb von 7 Jahren vorher ein Grundstück in eine Tochter-Personengesellschaft zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG übertragen wurde.

Sachverhalt

Die T-GmbH ist im Jahr 2012 aus der formwechselnden Umwandlung der T-GmbH & Co. KG (nachfolgend T-KG) hervorgegangen. Die Beteiligungsverhältnisse stellten sich im Jahr 2010 (Streitjahr) wie folgt dar: An der T-KG war als alleinige Kommanditistin die M-KG (Mutterpersonengesellschaft; nachfolgend M-KG), als alleinige Komplementärin die am Vermögen nicht beteiligte T-Beteiligungsgesellschaft mbH beteiligt. An der M-KG waren als Komplementär M zu 80,1%, als Kommanditisten N zu 8,9% und die E-GmbH zu 11% beteiligt. An der E-GmbH & Co. KG (Enkelpersonengesellschaft; nachfolgend Beigeladene oder E-KG) waren als alleinige Kommanditistin die T-KG, als alleinige Komplementärin die am Vermögen nicht beteiligte Z-GmbH beteiligt.

In 2010 (Streitjahr) brachte die T-KG ein zu ihrem Gesamthandsvermögen gehörendes bebautes Betriebsgrundstück in die E-KG gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ein und setzte gem. § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG den Buchwert an.

Führt der Formwechsel der T-KG zu einem Sperrfristverstoß und damit zur rückwirkenden Aufdeckung der stillen Reserven in 2010?

Entscheidung des BFH (Urteil vom 15.07.2021 – IV R 36/18)

Wird bei einer mehrstöckigen Personengesellschaft innerhalb der Sperrfrist eine Oberpersonengesellschaft zu Buchwerten in eine Kapitalgesellschaft formgewechselt und hierdurch ein mittelbarer Anteil dieser Kapitalgesellschaft an einem zuvor nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG übertragenen Wirtschaftsgut begründet, führt dies zu einem Sperrfristverstoß nach § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG.

Eine teleologische Reduktion des Satzes 6 kommt in einem solchen Fall nicht in Betracht, wenn im Zeitpunkt des Formwechsels an der Oberpersonengesellschaft (auch) natürliche Personen als Mitunternehmer vermögensmäßig beteiligt sind, die bereits an dem nach Satz 3 übertragenen Betriebsgrundstück (mittelbar) vermögensmäßig beteiligt waren.

Unter einem „Anteil“ i. S. d. § 6 Abs. 5 Sätze 5 und 6 EStG ist die (unmittelbare oder mittelbare) vermögensmäßige Beteiligung eines Körperschaftsteuersubjekts an einem zuvor nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG übertragenen Wirtschaftsgut und damit an den darin gespeicherten stillen Reserven zu verstehen.

Die Formulierung „aus einem anderen Grund“ i. S. d. § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG erfasst jeden Vorgang, der – zeitlich der Übertragung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG folgend – zur (unmittelbaren oder mittelbaren) Begründung oder Erhöhung des Anteils eines Körperschaftsteuersubjekts am übertragenen Wirtschaftsgut führt.

Ergebnis

Rückwirkende Aufdeckung der stillen Reserven im Grundstück in 2010!

Hinweis

Nur soweit an der Ober-Personengesellschaft bereits im Zeitpunkt der Übertragung bereits eine KapG beteiligt war, kommt ein Sperrfristverstoß mangels Missbrauchsgefahr nicht in Betracht.

Autor: Tino Srebne