Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus einer Geschäftsbeziehung zum Ausland mit einer ihm nahe stehenden Person dadurch gemindert, dass er seiner Einkünfteermittlung andere Bedingungen, insbesondere Preise (Verrechnungspreise), zugrunde legt, als sie voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder vergleichbaren Verhältnissen vereinbart hätten (Fremdvergleichsgrundsatz), sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären (§ 1 Abs. 1 AStG). Streitig war, ob es für das Vorliegen einer Geschäftsbeziehung i.S. des § 1 Abs. 4 AStG noch darauf ankommt, ob die Darlehensnehmerin ihre unternehmerische Funktion mangels Eigenkapitalausstattung nicht erfüllen kann.
Nach ständiger Rechtsprechung ist die Vorteilszuwendung zwischen Schwestergesellschaften so zu beurteilen, dass die leistende Tochtergesellschaft den Vorteil zunächst an die gemeinsame Muttergesellschaft im Wege einer vGA leitet, die diesen sodann der anderen Tochtergesellschaft zuführt (BFH 13.06.2018 I R 94/15; BFH 20.8.1986 I R 150/82). Ein durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasster Forderungsverzicht eines Gesellschafters führt (nur) in Höhe des werthaltigen Teils der Forderung zu einer verdeckten Einlage. Da der Wegfall der entsprechenden Verbindlichkeit mit dem Nennwert erfolgt, verbleibt nach der Einkommenskorrektur um den Teilwert der verdeckten Einlage ein Differenzbetrag, der als Gewinn der Kapitalgesellschaft zu versteuern ist.
Wird die Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG auf einen Zinsverzicht gegenüber einer ausländischen Darlehensnehmerin gestützt, muss dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit eingeräumt werden, den Nachweis für etwaige wirtschaftliche Gründe für den Abschluss des (nicht fremdüblichen) Geschäfts zu erbringen. Dies entschied der EuGH bereits durch Urteil v. 31.5.2018 (C-382/16 „Hornbach Baumarkt“).
Das BMF hat zu dem EuGH-Urteil v. 31.05.2018 (C-382/16 „Hornbach Baumarkt“) bereits zur Anwendung des § 1 AStG Stellung genommen (BMF, Schreiben v. 06.12.2018 – IV B 5 – S 1341/11/10004-09). Demzufolge hat eine Korrektur nach § 1 Absatz 1 Satz 1 AStG zu unterbleiben, soweit der Steuerpflichtige sachbezogene, wirtschaftliche Gründe nachweisen kann, die eine vom Fremdvergleichsgrundsatz abweichende Vereinbarung erfordern, um die sonst bedrohte wirtschaftliche Existenz der Unternehmensgruppe als solcher oder der dem Steuerpflichtigen nahestehenden Person zu sichern (sanierungsbedingte Maßnahme). Das Erfordernis einer sanierungsbedingten Maßnahme, insbesondere die Voraussetzungen der Sanierungsbedürftigkeit und Sanierungsfähigkeit der nahestehenden Person oder der Unternehmensgruppe, ist dabei vom Steuerpflichtigen nachzuweisen.
Fazit: Im Einzelfall kommen Umstände in Betracht, die eine vom Fremdvergleichsgrundsatz abweichende Vereinbarung erfordern. Insbesondere besteht beim Nachweis wirtschaftlich nachvollziehbarer Gründe eine Möglichkeit, die Hinzurechnung nach § 1 AStG zu vermeiden.
Autor: Prof. Alexander Kratzsch
